Бухучет после реорганизации: на стыке двух эпох. Как оформить поступление ос при реорганизации Передача ос при реорганизации проводки

Для организаций, возникших в результате слияния, разделения, выделения, преобразования, отчетный год начинается с даты государственной регистрации п. 5 ст. 16 Закона № 402-ФЗ. На эту дату в бухучете формируются вступительные сальдо по счетам.

Присоединяющая компания формирует вступительные остатки на дату прекращения деятельности реорганизованной организации пп.21, 33 Приказа № 44н; п. 4 ст. 57 НК РФ.

Данные для переноса сальдо нужно брать из аналитических регистров правопредшественника.

Сальдо по счетам формируется методом двойной записи с применением вспомогательного счета 00, данные по этому счету не используются при составлении баланса. В качестве вспомогательного счета также можно использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Чтобы завести вступительное сальдо по счетам, нужно определиться с рабочим планом счетов. Утвердить его как приложение к учетной политике можно и позже, в течение 90 дней со дня госрегистрации п. 9 ПБУ 1/2008.

Выделившиеся компании (а также возникшие при разделении и преобразовании) могут воспользоваться планом счетов предшественника.

Как правило, при передаче правопреемнику переоцененных основных средств часто производится и передача образованного в связи с их переоценкой добавочного капитала. Это объясняется тем, что абз. 7 п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», абз. 3 п. 48 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств установлен порядок, в соответствии с которым необходимо осуществлять уменьшение добавочного капитала при выбытии дооцененных объектов основных средств. Кроме того, при возможной будущей уценке ранее дооцененных основных средств согласно приведенным нормативным документам необходимо уменьшить и сформированный по ним добавочный капитал. Однако на момент выбытия (или уценки) переоцененного основного средства добавочный капитал уже не числится на счетах учета, что в свою очередь вызывает методологические трудности отражения указанных операций в бухгалтерском учете.

В соответствии с п. 48 Методических указаний организации, продолжающие осуществление своей деятельности после проведенной реорганизации в форме присоединения или выделения, составляют промежуточную и (или) годовую бухгалтерскую отчетность с учетом полученных (переданных) имущества и обязательств.

Данные передаточного акта или разделительного баланса, изменения величины уставного капитала, добавочного капитала и других числовых показателей бухгалтерского баланса раскрываются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

При реорганизации в форме выделения организация может раскрывать информацию о доходах, расходах, суммах прибылей (убытков), а также налога на прибыль, в том числе относящихся к выделяемому структурному подразделению (сегменту или части (совокупности) сегмента), в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности либо в отчете о прибылях и убытках в соответствии с порядком, приведенным в Приложении к Положению по бухгалтерскому учету «Информация о прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02, утвержденному Приказом Минфина России от 02.07.2002 N 66н.

Следовательно, сумма добавочного капитала передается на основании передаточного акта или разделительного баланса.

Что касается переоценки:

Согласно п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденных приказом Министерства финансов России от 30 марта 2001 г. № 26н, предприятие имеет право, но не обязано производить переоценку своего имущества. Обязательность этой процедуры в Российской Федерации упразднена в 1997 году.

Причем согласно п. 15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее — ПБУ 6/01), переоценка — это право, а не обязанность организации. Поэтому налоговые органы не могут обязать организацию провести переоценку основных средств и использовать ее результаты для целей исчисления налога на имущество. Вместе с тем если компания приняла решение переоценивать определенные группы ОС, то в последующем их регулярная переоценка будет обязательной (п. 15 ПБУ 6/01 и п. п. 44 , 45 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее — Методические указания)).

Если руководство решило не проводить переоценку, то запишите в учетной политике , что переоценка ОС не проводится.

Вопрос:

Мы провели реорганизацию ООО «Х» путём выделения из него новых юридических лиц. В результате чего от ООО «Х» перейдёт нежилое помещение. На момент реорганизации был оформлен Протокол Общего собрания участников от 05.09.2011 г. и разделительный баланс на дату 05.09.2011. Вновь образованные фирмы зарегистрированы в налоговой 29 декабря 2011 г.
Нужно ли при этом оформлять передаточный акт на эти помещения? Если да, то по какой форме?

Документы на регистрацию права собственности отдали в Регистрационную Палату. Также хочется понять, когда мы должны перестать начислять амортизацию: с момента разделительного баланса (т. к. в нём была отражена стоимость данного объекта) или с момента регистрации объекта в Регистрационной палате? И соответственно акт ОС-1 на какую дату надо оформлять? В случае начисления амортизации сумма объекта по акту ОС-1 будет отличаться от суммы по разделительному балансу. Как правильно оформить документы?

Ответ:

Реорганизация юридического лица может быть проведена по решению его учредителей (участников) либо органа, уполномоченного на то учредительными документами, путём слияния, присоединения, разделения, выделения и преобразования (п. 1 ст. 57 ГК РФ).
При выделении из состава юридического лица одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с разделительным балансом (п. 4 ст. 58 ГК РФ).

Реорганизация юридического лица в форме выделения считается завершённой с момента государственной регистрации последнего из вновь возникших юридических лиц (п. 4 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).
Согласно ст. 218 ГК РФ в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежащее ему имущество переходит к юридическим лицам - правопреемникам реорганизованного юридического лица.
Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44 утверждены Методические указания по формированию бухгалтерской отчётности при осуществлении реорганизации организаций (далее - Методические указания). Вступительная бухгалтерская отчётность возникшей организации на дату её государственной регистрации составляется на основе разделительного баланса с учётом отражённых реорганизуемой организацией операций, указанных в п. п. 36 и 37 Методических указаний.
На дату составления разделительного баланса имущество считается разделённым между реорганизуемой и возникающей организацией. Поэтому разделительный баланс является основанием для снятия реорганизованной компанией переданного имущества с баланса на дату государственной регистрации возникшей организации. Данное имущество на основании разделительного баланса должно быть учтено возникшей организацией в бухгалтерском учёте и для целей обложения налогом на имущество на дату её государственной регистрации (Письмо УФНС РФ по г. Москве от 09.11.2010 N 16-15/116538@).

При этом хозяйственные операции, произведённые в период с даты утверждения разделительного баланса до даты государственной регистрации вновь возникших в результате реорганизации в форме выделения организаций, а также операции по вводу в действие (эксплуатацию) основных средств должны найти отражение в бухгалтерской отчётности реорганизуемой организации, составленной на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о возникших организациях (п. п. 36, 37 Методических указаний).

Выделяющая (реорганизуемая) организация продолжает работать в текущем отчётном году, который для неё в связи с реорганизацией не прерывается, заключительный баланс не составляется, меняется только объём имущества и обязательств (п. 33 Методических указаний). Делить числовые показатели отчёта о прибылях и убытках реорганизуемой организации не нужно (п. 34 Методических указаний). Вместе с тем реорганизуемая организация должна составить бухгалтерскую отчётность по состоянию на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации новой организации (организаций).

Передача имущества при реорганизации по разделительному балансу от одной организации к другой организации не рассматривается для целей бухгалтерского учёта как продажа имущества или как его безвозмездная передача. Такая передача бухгалтерскими записями не отражается (п. 11 Методических указаний).

Согласно п. 14 Методических указаний начисление амортизации по основным средствам организаций, возникших в результате реорганизации (за исключением реорганизации в форме преобразования), производится с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация организаций, исходя из срока полезного использования объекта и способа начисления амортизации, определяемых организациями, возникшими в результате реорганизации (за исключением реорганизации в форме преобразования), при принятии объекта к бухгалтерскому учёту на основании разделительного баланса независимо от ранее применяемого способа начисления амортизации у правопредшественника (п. п. 17, 20, 21 Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01, утверждённого Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).
Согласно п. 52 Методическим рекомендациям по бухгалтерскому учёту основных средств, утверждённых Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, объекты недвижимости, права собственности, на которые не зарегистрированы в установленном законодательством порядке, принимаются к бухгалтерскому учёту в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчёте к счёту учёта основных средств.

Следовательно, объект недвижимости принимается созданной организацией в состав основных средств: до государственной регистрации права собственности на него, например, на субсчёте 01-10 «Объект недвижимости, право собственности, на который не зарегистрировано», после государственной регистрации переводится на субсчёт 01-1 «Объект недвижимости» (п. п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учёту «Учёт основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учёту основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
Таким образом, по нашему мнению, объект недвижимости должен включаться в состав основных средств созданной организации с выделением на отдельном субсчёте к счёту учёта основных средств на основании формы N ОС-1а на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о государственной регистрации -29.12.2011 и с 01.01.2012 начислять амортизацию по нему.
Начисление амортизации реорганизуемой организацией (ООО «Дом детской одежды») прекращается также на дату внесения соответствующей записи в ЕГРЮЛ (29.12.2011). В Вашем случае это происходит в разных месяцах с утверждением разделительного баланса (05.09.2011), поэтому данные разделительного баланса и бухгалтерской отчётности не будут совпадать.
Возникающие в этот период изменения в стоимости передаваемого имущества следует раскрыть в пояснительной записке к промежуточной и (или) годовой бухгалтерской отчётности, заключительной бухгалтерской отчётности либо в уточнениях разделительному балансу (п. 10 Методических указаний).

Для целей исчисления налога на прибыль стоимость полученного при реорганизации имущества не является доходом вновь созданной организации (п. 3 ст. 251 НК РФ).
Полученный объект ОС принимается к учёту по остаточной стоимости по данным и на основании документов налогового учёта передающей стороны (п. 2.1 ст. 252 НК РФ, Письмо УФНС России по г. Москве от 17.11.2008 N 19-12/106700).
Основанием для отражения в налоговом учёте у принимающей стороны остаточной стоимости основных средств будут акт о приёме-передаче объекта основных средств по форме N ОС-1а, технический паспорт основного средства (его копия либо выписка из него с указанием года создания ОС), выписка из регистров налогового учёта реорганизуемой организации о восстановительной стоимости передаваемого основного средства, о начисленной за период эксплуатации амортизации.
При этом созданное общество вправе установить срок полезного использования по недвижимости с учётом срока эксплуатации предыдущим собственником (п. 7 ст. 258 НК РФ).
Амортизация по объекту ОС, переданному в порядке реорганизации, начисляется по месяц (включительно), в котором завершена реорганизация (внесены соответствующие записи в ЕГРЮЛ - 29.12.2011) (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).

Обращаем внимание

В Письме Минфина РФ от 31.12.2010 N 03-03-06/1/817 указано: «Объекты основных средств, права на которые в соответствии с законодательством Российской Федерации подлежат государственной регистрации, включаются в состав амортизируемого имущества не ранее периода подачи документов на регистрацию указанных прав.
В 2010 г. сформирован подход в правоприменении перехода права собственности на объекты недвижимого имущества, перешедшие к правопреемнику в результате реорганизации (п. 11 Постановления Пленума ВС РФ N 10, Пленума ВАС РФ N 22 от 29.04.2010).

Согласно данному подходу переход права собственности на объекты недвижимого имущества на основании разделительного баланса осуществляется по факту реорганизации независимо от регистрации прав собственности на это имущество.
При этом после завершения реорганизации правопреемник вправе не обращаться с заявлением о признании прав собственности на недвижимое имущество в соответствующий регистрирующий орган, поскольку разделительный баланс и документы о государственной регистрации реорганизации являются документами, достаточными для подтверждения права собственности правопреемника на такие объекты».

Руководитель Консультационного отдела Левенец Н.В.

Материал, представленный в настоящей статье, предоставлен исключительно для информационных целей и может оказаться не применимым в конкретной ситуации, и не должен воприниматься как гарантия будущих результатов. За решением конкретных вопросов рекомендуем обращаться к специалистам нашей компании.
Обращаем внимание на необходимость учитывать изменения в законодательстве, произошедших после даты подготовки материала.

Учетная политика любого учреждения, предприятия и т.д. ведется непрерывно на протяжении всего существования как самостоятельного, так и после реорганизации в составе другого юридического лица либо при образовании новых автономных субъектов.
Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:

ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .

Это быстро и БЕСПЛАТНО !

В виду чего, такой процесс как передача остатков при реорганизации должен соответствовать всем принципам учетной политики, в первую очередь непрерывности и полноты учета.

Что это

В общем понимании передача остатков – переход прав и обязанностей реорганизуемого юр.лица или нескольких юр.лиц в пользу:

нового (при слиянии, выделении, преобразовании);
новых хоз.субъектов (при разделении);
к иному уже существующему юр.лицу (при присоединении).

Такой переход прав и обязанностей основывается на бухгалтерской отчетности и находит свое отражение в передаточном акте.

Чем регулируется

Основные и наиболее общие вопросы передачи остатков при реорганизации, как и самой реорганизации, урегулировано нормами Гражданского кодекса РФ.

Отдельные моменты вопросов передачи остатков предусмотрены в:

Кроме того действует ряд специальных законодательных актов, которые учитывают специфику реорганизуемого субъекта.

Так, для передачи остатков при реорганизации:

школы применяются
для федеральных учреждений;
казенного учреждения или бюджетного учреждения актуальны нормы

Видео: пример составления

Общая процедура для любого вида

Законом предусмотрено несколько видов форм реорганизации, но на практике чаще всего встречается присоединение.

Основанием для проведения реорганизации любого юр.лица является решение учредителей, а в случае с реорганизацией учреждения образования муниципального или государственного уровня требуется положительное заключение комиссии, которая оценит последствия решения и реорганизации в целом.

создается комиссия по реорганизации;
определяется срок реорганизации и лица, несущие ответственность за ее проведение.

Реорганизуемое юр.лицо должно в 3-дневный срок со дня, когда было принято решение, уведомить орган, осуществивший его регистрацию, о начале реорганизации по установленной форме с приложением копии решения для того чтобы последний внес в реестр сведения о начале реорганизации.

В случае, если имеет место присоединение, то такая обязанность лежит на хоз.субъекте-правоприемнике.

Реорганизуемый субъект каждый месяц в последующие 2 месяца должен через СМИ информировать массы о реорганизации. О проведении реорганизации наравне с регистрирующим органом уведомляется территориальный орган контроля за уплатой страховых взносов.

Поставить в известность требуется и всех кредиторов, которые известны реорганизуемому лицу. Сделать это надо в 5-дневный срок (дни учитываются только рабочие), течение которого начинается с момента уведомления регистрирующего органа.

При этом конкретных требований к форме соответствующего уведомления не имеется.

Что касается содержания, то требуется указать:

срок, до которого кредиторы имеют возможность заявить претензию о возмещению долга;
расчеты, которые произведены к моменту завершения реорганизации не были проведены подлежат передаче правопреемнику, либо может быть принято решение в индивидуальном порядке о списании задолженности будь то кредиторская или дебиторская в порядке предусмотренном актами законодательства;
контрагентов, действия договором с которыми рассчитаны на продолжительные временные промежутки (аренда, коммунальные услуги и т.д.) информируют с целью перезаключения соответствующих договоров, поскольку имеет место смена одной из сторон договора.

На основании чего определяются остатки

Нормативно предусмотрен и порядок определения остатков реорганизации, если таковой не соблюден, то возникают сомнения в правильности определения остатков и сама реорганизация может быть поставлена под удар.

Порядок проведения инвентаризации

Удостовериться в наличии активов и обязательств, подлежащих передаче, необходимо путем проведения инвентаризации. Она предшествует составлению отчетности.

Порядок проведения инвентаризации осуществляется с учетом требований Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных

Инвентаризация проводится комиссионно, при этом целесообразно в качестве членов комиссии привлекать представителей организации, выступающей правопреемником.

Количество дубликатов инвентаризационных описей может превышать, чем предусмотренное метод.рекомендациями.

В ходе инвентаризации, если имело место произведение расчетов с кредиторами, которое отражено в описях, стоит удостоверить актами сверок.

Составление разделительного баланса

Составление разделительного баланса имеет место при реорганизации в форме разделения или выделения и является своего рода альтернативой передаточного акта, которым завершается реорганизация.

В разделительном балансе содержатся сведения о разделяемых между субъектами:

имуществе;
правах;
обязанностях.

В указанном документе должна быть отражена информация о правопреемстве по всем, имеющимся у реорганизованного хоз.субъекта, кредиторам и должникам, в том числе и обязательствам, которые контрагенты оспаривают.

Утверждение разделительного баланса осуществляется учредителями или органом, инициировавшими своим решением реорганизацию.

Составление передаточного акта

Передаточный акт – фактически финальный документ при реорганизации и имеет приблизительный образец, который содержит:

Число, месяц и год составления, а также место.
Обязательно отмечается в документе, что указанный акт передачи свидетельствует о факте перехода прав и обязанностей от одного субъекта хозяйствования в пользу другого с указанием наименований соответствующих субъектов.
Отражаются бухгалтерские показатели (суммы активов и пассивов субъекта, который реорганизуется, с подробной расшифровкой, отражается задолженность как кредиторская (с разбивкой по кредиторам), так и дебиторская.
Готовый акт утверждается. В случае с юридическим лицом в форме ООО, ЗАО и т.д. утверждается на общем собрании его участниками, и результат отражается в протоколе. Единоличный учредитель утверждает акт своим решением.
Готовый акт подлежит подписанию руководителем хоз.субъекта.

Остаток реорганизации в форме

Передача остатков при различных формах реорганизации имеет свои особенности и нюансы.

Слияние

При такой форме реорганизации на всех участвующих хоз.субъектах лежит обязанность подготовить итоговую отчетность по бухгалтерии. Ее составление осуществляется на дату, предшествующую дате регистрации сведений о реорганизации.

В итоговой отчетности фиксируются операции, которые имели место в промежуток между подписанием передаточного акта и закрытием субъекта-предшественника.

Указанные операции влияют на результаты, отраженные в передаточном акте и разнят его с итоговым балансом.

Итоговый баланс исключает возможность сдачи балансов и иной документации, поскольку к моменту слияния отчетный период у предшественников истек.

Субъект, образовавшийся после слияния, готовит вступительную отчетность, на день регистрации реорганизации в ЕГРЮЛ.

Выделение

Основным документом при выделении является разделительный баланс, состоящий из ряда отчетных бумаг, в которых сосредоточены сведения о прошлой, текущей и предстоящей работе субъектов.

Выделение как способ реорганизации имеет свои особенности.

В частности с точки зрения налогообложения, новый созданный хоз.субъект не будет выступать в налоговом аспекте правопреемником субъекта, претерпевшего реорганизацию, а соответственно не несет налоговых обязательств своего предшественника.

Что касается акционерных обществ, то здесь особенности затрагивают уставной капитал, который после реорганизации может уменьшаться, но сумма может быть меньше чем уставной капитал нового общества.

Преобразование

В результате реорганизации в форме преобразования ЗАО в ООО происходит не просто смена названия, а имеет место прекращение существования ЗАО как такового. Говорить о продолжении бух.учета после такой формы реорганизации невозможно.

Отчетность, которая будет вестись в новом ООО, будет основываться на отчетности ЗАО на момент прекращения его существования.

На дату реорганизации ЗАО подготовит итоговую отчетность, которая будет охватывать период с начала года до регистрации ООО.

ООО втупительную отчетность формирует на дату гос.регистрации на основании данный разделительного баланса, передаточного акта и итоговой бух.отчетности ЗАО.

Разделение

Форма реорганизации разделение схожа с формой выделение, однако имеют место налоговые особенности. При разделении налоговые обязательства предшественника переходят и на правопреемника.

Присоединение

Форма реорганизации присоединение схожа с формой – слияние. Отличительная особенность – подготовка заключительной бухгалтерии, которая осуществляется при данной форме только присоединяемым субъектом.

Кто несет ответственность за правильность

"Финансовая газета. Региональный выпуск", 2010, N 27
АМОРТИЗАЦИЯ ПРИ РЕОРГАНИЗАЦИИ ЮРИДИЧЕСКИХ ЛИЦ:
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ
Статьей 57 ГК РФ предусмотрены следующие формы реорганизации юридических лиц: слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование.
В соответствии с п. 4 ст. 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.
Сведения об основных средствах (ОС), доходных вложениях в материальные ценности и нематериальных активах, полученных в ходе реорганизации, правопреемник отражает во вступительной бухгалтерской отчетности в той оценке, в которой они указаны в разделительном балансе (п. п. 31 и 38 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных Приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н (с изм. от 04.08.2008 N 73н) (далее - Методические указания)).
Если между днем утверждения разделительного баланса и датой завершения реорганизации проходит какое-то время, то находящаяся в процессе реорганизации компания продолжает начислять амортизацию по объектам ОС. Поскольку остаточная стоимость амортизируемого имущества уменьшается, этот факт необходимо учесть при формировании вступительной бухгалтерской отчетности правопреемников (п. п. 18, 24, 31 и 38 Методических указаний). Иными словами, оценка данных активов будет отражена не по указанным документам, а по заключительной отчетности реорганизуемых компаний.
Порядок начисления новой организацией амортизации в бухгалтерском учете по активам для ситуаций реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения и выделения регулируется п. 14 Методических указаний. Новая организация устанавливает срок полезного использования объектов самостоятельно, как и способ начисления амортизации. При этом не имеет значения, какой способ применялся прежними собственниками. Начислять амортизацию по полученным ОС вновь возникшие юридические лица начинают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была произведена государственная регистрация новых организаций. Это общее правило. За предшествующий месяц в полной сумме амортизацию начисляет прежний собственник.
Организация-правопреемник для целей налогообложения принимает объекты ОС по остаточной стоимости, которая подтверждается документами налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на это имущество (п. 2.1 ст. 252 НК РФ).
При налогообложении организация, получающая при реорганизации объекты ОС, бывшие в употреблении, может определять срок их полезного использования расчетным путем исходя из срока полезного использования, установленного бывшим собственником ОС и уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации у него данного объекта (ст. 259 НК РФ). Делается это на основании представляемых бывшим собственником данных.
Порядок определения срока полезного использования ОС, бывших в употреблении, реорганизованные организации обязаны отражать в учетной политике для целей налогообложения.
В редакции НК РФ, действовавшей до 1 января 2009 г., содержалось положение о том, что реорганизуемые организации не начисляют амортизацию с 1-го числа месяца, в котором завершена реорганизация (п. 6 ст. 259 НК РФ). При этом компания, созданная в результате реорганизации, начинает амортизировать объекты ОС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация (пп. 2 п. 6 ст. 259 НК РФ). Следовательно, при реорганизации в начислении амортизации возникал перерыв - один месяц. Поправки, внесенные в НК РФ Федеральным законом от 22.07.2008 N 158-ФЗ (в ред. от 24.07.2009), устранили данную проблему. Теперь при реорганизации амортизация начисляется согласно п. 5 ст. 259 НК РФ следующим образом:
реорганизуемая компания амортизирует объекты ОС и нематериальные активы по месяц (включительно), в котором в установленном порядке завершена реорганизация;
организация, образующаяся в результате реорганизации, начинает начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.
Таким образом, начиная с 2009 г. при проведении реорганизации амортизация начисляется непрерывно.
Если же организация ликвидируется, то амортизацию нужно прекратить начислять с 1-го числа того месяца, в котором завершена ликвидация (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).
Указанные положения не распространяются на компании, которые реорганизуются путем преобразования, т.е. меняют свою организационно-правовую форму (п. 5 ст. 58 ГК РФ, абз. 4 п. 5 ст. 259 НК РФ). Они продолжают начислять амортизацию в прежнем порядке.
Однако спорные вопросы при начислении амортизации остались. В связи с этим ознакомимся с рядом разъяснений по данной проблеме.
Начисление амортизации при реорганизации по ОС,
требующим государственной регистрации
У реорганизуемой организации с 1-го числа того месяца, в котором завершена реорганизация, начисление амортизации на передаваемые объекты ОС и нематериальные активы прекращается (пп. 1 п. 5 ст. 259 НК РФ).
Однако права на некоторое имущество (например, на недвижимость) подлежат государственной регистрации (п. 1 ст. 131, абз. 3 п. 2 ст. 218 ГК РФ, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ). Поэтому после преобразования право собственности на ОС подлежит перерегистрации на вновь образованную организацию.
Такие ОС включаются в амортизационные группы с момента подачи документов на государственную регистрацию (п. 11 ст. 258 НК РФ, Письмо Минфина России от 13.10.2009 N 03-03-06/1/658). Поэтому правопреемник может продолжить амортизировать ОС в прежнем порядке только при документальном подтверждении факта подачи документов на регистрацию права собственности (Письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-03-06/1/836). Таким подтверждением служит выданная территориальным органом Росреестра расписка о получении документов (п. 6 ст. 16 Закона N 122-ФЗ, п. п. 1, 5.1.1 Положения о Федеральной службе государственной регистрации, кадастра и картографии, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 01.06.2009 N 457).
В то же время в Письме Минфина России от 16.10.2009 N 03-03-06/1/669 указано, что начисление амортизации не прерывается независимо от факта подачи правопреемником документов на регистрацию права собственности на ОС.
Если же реорганизация проведена в форме, отличной от преобразования, организация-правопреемник сможет начислять амортизацию по ОС только при условии подачи документов на государственную регистрацию (Письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-03-06/1/835).
Восстанавливается ли амортизационная премия,
если ОС передано в порядке реорганизации
Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ при реализации ОС до истечения 5 лет с момента ввода его в эксплуатацию амортизационная премия должна быть восстановлена.
В п. 1 ст. 39 НК РФ отмечается, что реализацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ, возмездное оказание услуг, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг - на безвозмездной основе.
В соответствии с разъяснениями, данными в Письмах Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37, ФНС России от 27.03.2009 N ШС-22-3/232@, налоговое законодательство не предусматривает восстановления амортизационной премии в случае выбытия ОС, не признаваемого реализацией в соответствии с гл. 25 НК РФ.
Возможность применения амортизационной премии к ОС,
полученным в качестве вклада в уставный капитал
Если выделяемому обществу имущество передается в качестве взноса в уставный капитал, то для реорганизуемого предприятия это финансовые вложения. К таким ОС амортизационную премию применять нельзя. Дело в том, что НК РФ понятием "амортизационная премия" не оперирует. В абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ идет речь о праве налогоплательщика включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в определенном размере (не более 10 или 30% первоначальной стоимости ОС в зависимости от амортизационной группы, к которой отнесено ОС).
При этом понятие капитальных вложений в целях налогообложения следует применять в том значении, в котором оно используется в других отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). Так, согласно абз. 4 ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" капитальные вложения - это инвестиции в ОС, в том числе затраты на их строительство, приобретение, реконструкцию и т.п.
Иными словами, для применения амортизационной премии необходимо понести затраты на приобретение или создание ОС. Поскольку при получении вклада в уставный капитал организация таких расходов не несет, то она не вправе применять амортизационную премию. Аналогичное мнение выражено в Письмах Минфина России от 19.06.2009 N 03-03-06/2/122 и от 16.05.2006 N 03-03-04/1/452.
С какого момента начисляется амортизация организацией,
получившей амортизируемое имущество при реорганизации
в форме присоединения
В соответствии с п. 5 ст. 16 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" реорганизация юридического лица в форме присоединения считается завершенной с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последнего из присоединенных юридических лиц.
Таким образом, если при реорганизации в форме присоединения к организации А участвуют несколько обществ (А + Б + В + Г) и при этом процедура растягивается на несколько месяцев, возможна ситуация, например, когда организация Б прекращает деятельность в январе, В - в феврале, а Г - в марте. В этом случае реорганизация будет считаться завершенной в марте.
На основании п. 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 26.02.2004 N 110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" при государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица в результате реорганизации в форме присоединения регистрирующий орган вносит в реестр записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица и об изменении содержащихся в реестре сведений о юридическом лице, к которому присоединилось юридическое лицо.
Таким образом, регистрирующий орган внесет в реестр записи:
в январе - о прекращении деятельности организации Б и об изменении сведений об организации А;
в феврале - о прекращении деятельности организации В и об изменении сведений об организации А;
в марте - о прекращении деятельности организации Г и об изменении сведений об организации А.
Исходя из изложенного, в случае передачи присоединяемыми обществами ОС, не требующих государственной регистрации, организация А будет начислять амортизацию: по ОС, полученным от организации Б, - начиная с февраля; В - начиная с марта; Г - начиная с апреля.
Если же организация А по передаточному акту получает амортизируемое имущество, подлежащее государственной регистрации, не следует забывать и п. 11 ст. 258 НК РФ о включении ОС в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.
Аналогичная ситуация рассмотрена в Письме Минфина России от 31.12.2009 N 03-03-06/1/835, где разъясняется, что амортизация организацией А начинается с даты, названной в пп. 2 п. 5 ст. 259 НК РФ, при условии, что к этому моменту получено документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию права собственности.
Однако на практике не всегда это возможно. Поэтому логично предположить, что, если к указанному моменту организация А не успеет подать документы на государственную регистрацию имущества, амортизация по нему начисляется с того момента, когда документы на регистрацию фактически поданы.
Е.Антаненкова
Консультант
Первого Дома Консалтинга
"Что делать "Консалт"
Подписано в печать
30.06.2010

В настоящее время планируется реорганизация ООО в форме выделения, передача имущества (объекта недвижимости) выделившейся организации (правопреемнику) будет оформлена передаточным актом. На данный момент нет информации, какой будет система налогообложения у правопреемника (общая или УСН).
Реорганизуемое ООО, применяющее общую систему налогообложения, передает правопреемнику имущество (недвижимость) в рамках реорганизации в форме выделения стоимостью 150 млн. руб. Данный объект недвижимости был построен ООО, введен в эксплуатацию, НДС был принят к вычету. Передаваемая недвижимость формирует уставный капитал правопреемника.
Возникает ли обязанность у реорганизуемого ООО восстановить НДС согласно норме пп. 1 п. 3 ст. 170, или оно может воспользоваться нормой п. 8 ст. 162.1 НК РФ и не восстанавливать НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету, при передаче имущества правопреемнику реорганизованной организацией восстановлению не подлежат, если правопреемник будет применять общую систему налогообложения.
В отношении необходимости восстановления указанных сумм НДС правопреемником, применяющим специальные налоговые режимы, ситуация неоднозначная. Учитывая разъяснения контролирующих органов и противоречивую арбитражную практику, невосстановление НДС правопреемником, применяющим УСН, может привести к налоговым спорам.

Обоснование позиции:
В соответствии с ГК РФ выделение является формой реорганизации юридического лица. Согласно ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным в результате выделения с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.
Из норм ГК РФ следует, что при выделении из состава юридического лица другого юридического лица к выделенному юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом, утвержденным общим собранием участников общества одновременно с утверждением решения о реорганизации, принимаемым участниками ООО единогласно (абзац второй , Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
Согласно НК РФ в целях налогообложения прибыли расходами вновь созданных и реорганизованных организаций признается стоимость (остаточная стоимость) имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, и (или) обязательств, получаемых в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц, которые были приобретены (созданы) реорганизуемыми организациями до даты завершения реорганизации. Стоимость имущества, имущественных прав, имеющих денежную оценку, определяется по данным и документам налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные имущество и имущественные права. Таким образом, при реорганизации организации в форме выделения стоимость объектов основных средств принимается по остаточной стоимости, которая подтверждается документами налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на это имущество (смотрите также Минфина России от 10.02.2015 N 03-03-06/5604).

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Поскольку согласно НК РФ передача основных средств организацией при реорганизации этой организации правопреемнику реализацией не является, то, соответственно, передача основных средств реорганизуемой организацией правопреемникам объектом налогообложения НДС не признается.
Таким образом, у передающей стороны при такой передаче не возникает обязанности по исчислению НДС.
Закрытый перечень случаев, когда налогоплательщик обязан восстановить правомерно принятые им к вычету в предыдущих отчетных периодах суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, приведен в НК РФ.
НК РФ установлено, что суммы НДС подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в НК РФ, в том числе в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, не облагаемых этим налогом, либо лицами, не являющимися плательщиками НДС. В то же время НК РФ предусмотрено исключение для случаев передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц, согласно которому суммы НДС восстанавливать не нужно.
При этом в части реорганизации действует специальная норма, имеющая приоритет перед общим правилом: НК РФ предусмотрено, что при передаче основных средств, при приобретении которых суммы НДС были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, установленном НК РФ, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией (смотрите также Минфина России от 29.06.2012 N 03-07-11/177, от 22.04.2008 N , от 30.07.2010 N , от 07.08.2006 N , ФНС России от 14.03.2012 N ЕД-4-3/4270@).
При этом указанные нормы не содержат ограничений по форме реорганизации.
Таким образом, при реорганизации в форме выделения ООО не должно восстанавливать суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету по приобретенным основным средствам, при передаче их правопреемнику. Данный вывод мы считаем твердо установленным для случая, когда правопреемник будет находиться на общей системе налогообложения и использовать полученное имущество в деятельности, облагаемой НДС.
Хотя налоговые органы изредка оспаривают данный вывод, судебная практика складывается не в их пользу. Как пример, можно привести Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27.02.2015 N Ф01-219/15 по делу N А17-3124/2014.
Однако, по мнению специалистов финансовых органов, в случае, если правопреемник в дальнейшем будет использовать полученное имущество для не облагаемых НДС операций, то он должен будет восстановить суммы налога, которые ранее были приняты к вычету реорганизованной организацией ( Минфина России от 30.07.2010 N 03-07-11/323, от 10.11.2009 N ). К аналогичному выводу пришли и представители ФНС России в от 14.03.2012 N ЕД-4-3/4270@.
Судебная практика по этому вопросу сложилась неоднозначная.
В основном суды поддерживают налогоплательщиков.
Например, в ФАС Уральского округа от 21.12.2012 N Ф09-12394/12 по делу N А76-6054/2012 рассмотрена ситуация, когда в результате реорганизации в форме выделения правопреемнику передано имущество. Проанализировав нормы НК РФ, суд пришел к выводу о том, что НДС, ранее возмещенный из бюджета правопредшественником по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику в процессе реорганизации, может быть восстановлен тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение и у которого таким образом сформировался источник восстановления НДС при наличии установленных законом оснований. Также судами установлено, что материалами дела подтверждено и инспекцией не оспаривается то обстоятельство, что правом на возмещение НДС в спорной сумме воспользовался правопредшественник, следовательно, источник для восстановления НДС сформирован в любом случае у правопредшественника. При этом правопредшественник не прекратил свою деятельность в связи с реорганизацией и до настоящего времени сохраняет статус действующего юридического лица, применяющего общую систему налогообложения. Налогоплательщику соответствующая задолженность в установленном законом порядке не передавалась, источник восстановления НДС у данного лица не сформирован, следовательно, налоговое законодательство не предусматривает обязанности правопреемника восстановить и уплатить в бюджет суммы налога, ранее принятые к вычету (возмещению) его правопредшественником. Согласно нормам НК РФ такой обязанности нет и у правопредшественника.
В ФАС Уральского округа от 17.09.2012 N Ф09-7513/12 по делу N А60-50635/2011 рассмотрена ситуация, когда общество реорганизовано в форме преобразования и после реорганизации перешло на применение УСН. Суд, установив, что общество перешло на УСН с момента своего создания, на общей системе налогообложения не находилось, к вычетам суммы НДС по полученному в процессе реорганизации имуществу не предъявляло, пришел к обоснованному выводу о том, что указанное общество не является плательщиком НДС с даты постановки на учет в налоговом органе и положения НК РФ, включая нормы о восстановлении НДС, на него не распространяются.
Смотрите также определение Верховного Суда РФ от 17.10.2014 N 307-КГ14-1534, Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 23.03.2016 N Ф02-1379/16 по делу N А33-9832/2015, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.09.2013 N по делу N А75-9750/2012, ФАС Уральского округа от 26.01.2010 N Ф09-11294/09-С2, ФАС Московского округа от 21.05.2007 N КА-А40/3985-07, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2013 N 08АП-10016/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.11.2013 N 17АП-12371/13, от 10.04.2013 N 17АП-2959/13, от 05.12.2011 N 07АП-8929/11.
При этом в судебной практике встречается и противоположная позиция.
В ФАС Московского округа от 25.07.2012 N Ф05-7692/12 по делу N А40-81069/2011 рассматривалась ситуация, когда организация, применявшая общий режим налогообложения, была реорганизована в форме присоединения к обществу, применяющему УСН. Суды пришли к выводу, что организациями были умышленно совершены действия по созданию подконтрольной организации на УСН с целью возмещения НДС без восстановления налога и уплаты его в бюджет, что в их действиях отсутствовали реальные экономические цели, действия были направлены на получение необоснованной налоговой выгоды и что правопреемник при переходе на УСН обязан был восстановить НДС по имуществу, полученному от реорганизованной организации. В своем решении суды основывались на положениях постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Отметим, что ВАС РФ от 29.11.2012 N ВАС-15228/12 отказано в передаче данного дела на пересмотр в порядке надзора в Президиум ВАС РФ.
Аналогичная позиция изложена в Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10.03.2015 N Ф04-16591/15 по делу N А03-13148/2014 - суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, должны быть восстановлены и уплачены правопреемником. Смотрите также Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.12.2015 N Ф08-8945/15 по делу N А32-2471/2015.
Таким образом, учитывая разъяснения контролирующих органов и неоднозначную арбитражную практику, считаем, что, если правопреемник на УСН не восстановит НДС с остаточной стоимости полученного в результате реорганизации имущества, велика вероятность претензий со стороны налоговых органов.

К сведению:
Во избежание налоговых рисков Вы можете на основании НК РФ и , НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
- . Реорганизация ООО в форме выделения;
- Энциклопедия судебной практики. Налог на добавленную стоимость. Особенности налогообложения при реорганизации организаций.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РКА Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.